Налоговая экспертиза и налоговый контроль

| | 0 Comment

Экспертиза в ходе налоговой проверки: выявляем слабые места налоговиков

На правах рекламы

Информация о компании КСК ГРУПП

КСК групп ведет свою историю с 1994 года. С момента основания и по сегодняшний день компания входит в число лидеров рынка консультационных услуг в области аудита, налогов, права, оценки и управленческого консультирования. За 20 лет работы реализовано более 2000 проектов для крупнейших российских компаний.

КСК групп предлагает комплексное и практическое решение наиболее актуальных задач, стоящих перед финансовыми и генеральными директорами компаний и собственниками бизнеса. Индивидуальный подход, глубокое понимание потребностей и целей клиентов в сочетании с практическими знаниями позволяют решать эти задачи максимально эффективно.

Коллектив КСК групп – это команда из более чем 350 специалистов, имеющих уникальный опыт реализации проектов как для средних, так и для крупнейших российских корпораций.

В настоящее время КСК групп предлагает полный спектр услуг и решений для бизнеса:

  • аудит по российским и международным стандартам;
  • налоговый и юридический консалтинг;
  • аутсорсинг и автоматизация бизнес-процессов;
  • решения по привлечению финансирования;
  • маркетинговые решения и разработка бизнес-стратегии;
  • управленческий и кадровый консалтинг;
  • оценка и экспертиза;
  • сопровождение сделок с капиталом;
  • Due-diligence.
  • Последняя модная тенденция налоговых органов – назначать экспертизу при проведении налоговых проверок. Особенно это актуально при проверках по налогу на прибыль и НДС: то не та подпись на документе, то печать, то содержание. По опыту КСК групп, две из трех налоговых проверок сопряжены с проведением различных экспертиз, которые, к сожалению, добавляют головной боли налогоплательщикам, особенно неподготовленным и рассчитывающим исключительно на собственные силы.

    Статья 95 НК РФ закрепляет порядок назначения и проведения экспертизы. Налоговые органы вправе приглашать экспертов в любых случаях, когда инспекторы нуждаются в специальных познаниях в науке, искусстве, технике или ремесле для формирования выводов по проверке. Как определил КС РФ, данное право налоговиков само по себе не может нарушать права налогоплательщика, потому что позволяет получить достоверную и объективную информацию о его деятельности (Определение КС РФ от 16 июля 2009 г. № 928-О-О).

    Налоговые органы активно пользуются таким инструментом, как экспертиза, в силу того, что им дано право самостоятельно решать вопрос о целесообразности проведения экспертизы и определению привлекаемого экспертного учреждения или эксперта. Основная фактическая цель «налоговой» экспертизы заключается в возможности использовать ее результаты для привлечения налогоплательщика к ответственности.

    С помощью результатов экспертизы как одного из основных доказательств по налоговым спорам подтверждаются либо опровергаются следующие обстоятельства:

    • установление факта подписания документов конкретным лицом;
    • определение давности изготовления документа;
    • установление принадлежности товаров (работ, услуг) к определенному виду или группе;
    • стоимость того или иного объекта и т. д.
    • Налоговые органы вправе привлечь эксперта и провести экспертизу в период осуществления налоговой проверки или дополнительных мероприятий налогового контроля, которые инспекция может назначить после окончания выездной проверки (ст. 95, абз. 3 п. 6 ст. 101 НК РФ).

      Суды не признают экспертизу надлежащим доказательством, если она проведена:

      Определение необходимости в проведении экспертизы в рамках проверки – прерогатива налогового органа. Однако стоит иметь в виду, что ему необходимо соблюсти приличное число формальностей и любое отступление от них влечет недействительность экспертизы.

      В рамках налоговой экспертизы каждый из участников процесса имеет определенный объем полномочий.

      Налоговый орган обязан ознакомить проверяемое лицо с постановлением о назначении экспертизы, разъяснить его права под протокол, заключить договор с экспертом или экспертным учреждением, предоставить возможность проверяемому лицу присутствовать при проведении экспертизы (при отсутствии «запрещающих» обстоятельств) и ознакомить проверяемое лицо с заключением эксперта.

      Налогоплательщик вправе заявить отвод эксперту и ходатайствовать о назначении другой кандидатуры эксперта. Кроме того, он может представить дополнительные вопросы на экспертизу, присутствовать при ее проведении, давать объяснения эксперту с разрешения должностного лица налогового органа, знакомиться с заключением эксперта, давать по результатам экспертизы объяснения и возражения, а также ходатайствовать о назначении повторной или дополнительной экспертизы (п. 7 ст. 95 НК РФ).

      Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, ходатайствовать о предоставлении дополнительных материалов, включить в свое заключение выводы об имеющих значение для дела обстоятельств, в том числе при отсутствии вопросов сторон по данным обстоятельствам, а также отказаться от дачи заключения, если предоставленные материалы недостаточны или эксперт не обладает необходимыми знаниями. Он обязан дать письменное заключение от своего имени (п. 4-5, п. 8 ст. 95 НК РФ).

      Рассмотрим подробнее этапы проведения экспертизы на практике.

      Вынесение постановления о назначении экспертизы. Тот факт, что экспертиза проведена при отсутствии постановления, может привести к тому, что заключение эксперта будет признано недопустимым доказательством в суде (см., например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10 декабря 2007 г. № А29-656/2007, которое было оставлено в силе Определением ВАС РФ от 24 марта 2008 г. № 4093/08). Однако в случае, если постановление о назначении экспертизы подписано неуполномоченным лицом (то есть иным сотрудником налогового органа, кроме проводящего проверку), оспорить допустимость результатов проведенной экспертизы вряд ли удастся (постановление ФАС Дальневосточного округа от 22 мая 2012 № Ф03-1582/2012).

      Ознакомление налогоплательщика с постановлением об экспертизе, о чем составляется протокол. На данном этапе налогоплательщику предоставляется возможность воспользоваться своими правами, в частности, заявить отвод эксперту, предложить свою кандидатуру эксперта или поставить на разрешение экспертизы дополнительные вопросы (п. 6 ст. 95 НК РФ).

      Передача материалов дела эксперту.

      Проведение экспертизы. При этом налогоплательщик с разрешения должностного лица налогового органа вправе присутствовать при проведении экспертизы и давать объяснения эксперту (п. 7 ст. 95 НК РФ).

      Вынесение заключения эксперта в письменной форме.

      Важным моментом при проведении экспертизы является полноценная реализация налогоплательщиком своих прав, предусмотренных п. 9 ст. 95 НК РФ.

      Для налогоплательщика несогласного с результатами экспертизы или порядком ее назначения и проведения, важно использовать грамотный тактический подход для защиты своих интересов. Здесь крайне значимой является деятельность профессиональных и опытных консультантов, которые могут четко и «на результат» подготовить объяснения и возражения налогоплательщика по заключению эксперта, дополнительные вопросы, а также своевременно заявить о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

      В рамках проведения экспертизы необходимо понимать реальные суть и задачи экспертного процесса. Так, ст. 95 НК РФ, посвященная экспертизе, определяет ее как самостоятельное контрольное мероприятие, проводимое не только в рамках выездной налоговой проверки, но также в рамках камеральной налоговой проверки.

      Однако нужно осознавать различие «в силе» экспертного заключения как доказательства. Если заключение эксперта, полученное в рамках судебного процесса, является самостоятельным доказательством (ст. 86 АПК РФ), то про экспертное заключение, вынесенное в ходе «налоговой» экспертизы, это можно сказать не всегда. Так, если эксперт в рамках налоговой проверки пришел лишь к вероятностному выводу (например, указал, что, вероятно, подпись не выполнена уполномоченным лицом налогоплательщика и сделал этот вывод при отсутствии свободных образцов почерка), то результаты такой экспертизы вообще не могут быть доказательствами в суде (постановление ФАС Московского округа от 19 ноября 2013 г. № Ф05-8517/13 по делу № А40-18229/2013).

      Итак, экспертиза в ходе налоговой проверки проведена, но ее результаты не устраивают налогоплательщика. Предлагаем некоторые способы опровержения неблагоприятных выводов эксперта:

      Дополнительная или повторная экспертиза (п. 9 ст. 95 НК РФ). Налогоплательщик может воспользоваться правом инициировать ее назначение, но он должен быть полностью уверен в неправоте «первичной» экспертизы. В любом случае, при имевшем место необеспечении реализации данного права об этом следует заявлять на стадии судебного обжалования выводов налогового органа, основанных на результатах экспертизы. Необеспечение реализации права налогоплательщика может быть выражено в отказе должностного лица налогового органа в ходатайстве налогоплательщика о назначении дополнительной или повторной экспертизы. Дело в том, что дополнительная и повторная экспертизы назначаются в том же порядке, что и первичная (абз. 3 п. 10 ст. 95 НК РФ). То есть налоговые органы назначают ее по своему усмотрению.

      Самостоятельная судебная экспертиза. При установлении противоречий в выводах экспертизы, полученной в рамках налоговой проверки, а также в случае непроведения таковой в ходе налоговой проверки, по ходатайству одной из сторон может быть назначена судебная экспертиза (ст. 82 АПК РФ).

      Опровержение выводов экспертизы иными доказательствами. Заключение эксперта является одним из доказательств по делу, заранее не имеет установленной силы или приоритетного положения, не носит обязательного характера, подлежит судебной оценке наравне с другими доказательствами по делу, а также не может быть единственным доказательством по делу. Например, суд, установив реальность хозяйственных операций, отклонил довод налогового органа о подписании документов по сделке неуполномоченным лицом (постановление ФАС Поволжского округа от 13 сентября 2011 г. по делу № А65-27977/2010).

      Рецензия на экспертное заключение. Данный способ в настоящее время активно используется в судебной практике. Суть его состоит в опровержении результатов конкретной экспертизы, в частности, методологических подходов и выводов эксперта. Рецензия может рассматриваться как отдельное доказательство, а также служить поводом для назначения судебной экспертизы с целью проверки выводов имеющейся «налоговой» экспертизы. Налогоплательщик вправе самостоятельно выбрать экспертную организацию или эксперта для дачи рецензии на имеющуюся экспертизу. Рецензирование проводит эксперт, однако в данном случае его задача проанализировать не только обстоятельства дела, но и заключение, написанное другим экспертом.

      Полученная рецензия является доказательством по делу и подлежит соответствующей оценке (постановление ФАС Московского округа от 7 ноября 2013 г. по делу № А40-6292/2013, постановление ФАС Северо-Западного округа от 10 апреля 2014 г. по делу № А56-30538/2013, постановление ФАС Уральского округа от 20 августа 2013 г. по делу № А50-13756/2012). В результате суд может учесть критические замечания рецензента и назначить повторную экспертизу, назначить дополнительную проверку имеющегося заключения эксперта или оставить рецензию без внимания.

      Таким образом, у налоговых органов есть достаточно действенное оружие против недобросовестных налогоплательщиков, ведь с помощью экспертизы можно установить и поддельность документов, и необоснованность затрат, и многое другое. Однако тем налогоплательщикам, которые закон не нарушали, в большинстве случаев не стоит бояться экспертизы – однако важно привлечь опытных профессиональных консультантов.

      Однажды к нам обратился клиент, к сожалению, позднее чем следовало, у него на руках уже было решение УФНС России по апелляционной жалобе с доначислениями порядка 82 млн руб., 5 млн руб. пеней и 6,7 млн руб. штрафов. Решение и акт налогового органа были достаточно объемными, в них приводилось большое количество эпизодов по налогу на прибыль, НДС и НДФЛ. Но большинство доказательств налоговиков строились на следующем:

    • подпись генерального директора ООО *** на документах (соответствующий внушительный перечень) при визуальном осмотре значительно отличается от подписи на локальных нормативных правовых актах компании;
    • переданные на подряд работы требуют наличие у подрядчика лицензии, так как, вероятнее всего, их можно отнести к работам по созданию средств защиты информации, содержащей сведения, составляющие государственную тайну.
    • При этом никаких других доказательств умозаключений о недействительности документов и необходимости лицензии для осуществления работ, предусмотренных в техническом задании, в деле не имелось. Запросы в лицензирующие органы о том, относятся ли работы, указанные в техническом задании к лицензируемым, направлены не были, экспертиза документации (технических заданий к договорам) для ответа на вопрос о лицензировании не проводилась, все выводы носили вероятностный характер.

      В связи с тем, что дело находилось уже на стадии судебного обжалования решения налогового органа, был существенный риск отказа суда в назначении экспертизы. Это связано с тем, что судебная экспертиза предназначена для получения доказательств, которые не могли быть получены в ходе проведения налоговой проверки или при назначении дополнительных мероприятий. Поэтому судебная экспертиза не может служить «заменой» экспертизе, которую должны были назначить налоговики.

      Консультантам все же удалось выстроить свою правовую позицию таким образом, чтобы у суда не возникло сомнений в необходимости проведения экспертизы. Были назначены почерковедческая экспертиза и экспертиза необходимости лицензирования перечня работ, указанного в техническом задании. Предварительно консультантами были направлены соответствующие запросы в лицензирующие органы о том, требуют ли лицензии произведенные работы, указанные в техническом задании или нет, и получены ответы, которые позволили спокойно ходатайствовать о назначении подобной экспертизы.

      Суд указал, что вывод налогового органа о несоответствии подписей руководителей организаций на счетах-фактурах и актах носит предположительный характер, при этом налоговый орган не воспользовался правом на проведение почерковедческой экспертизы. В части лицензируемых видов работ суд указал, что налоговый орган не предпринял попыток к сбору доказательственной базы по необходимости лицензирования работ, указанных в техническом задании, доводы налоговиков носят субъективный характер и не подтверждаются положениями законодательствами или пояснениями компетентных органов. И суд удовлетворил заявленные ходатайства о назначении почерковедческой и правовой экспертиз для ответа на вопросы, которые требовали специальных знаний.

      В результате по результатам судебного обжалования консультантам удалось «снять» порядка 73 млн руб. доначислений, все штрафы, а также сократить размер пени до 900 тыс. руб. При этом претензии на 45 млн руб. из этой суммы были исключены именно благодаря проведенным экспертизам. В целом экономический эффект компании клиента, благодаря содействию консультантов, составил около 90% от суммы первоначально заявленных доначислений.

      Исходя из краткого описания увлекательного экспертного процесса, сделаем выводы:

    • необходимо уделять особое внимание документальному оформлению экспертного процесса с отслеживанием соблюдения всех формальностей, предусмотренных НК РФ;
    • поведение налогоплательщика должно быть активным в части использования предоставленных законодательством о налогах и сборах прав, в частности, при назначении (выборе) эксперта или экспертной организации и проведении экспертизы;
    • нарушение прав налогоплательщика может быть использовано в дальнейшем при опровержении результатов экспертизы по процессуальным основаниям;
    • налогоплательщик должен формировать доказательственную базу, позволяющую «размыть» существенное доказательственное значение экспертизы.

    Залог успеха – привлечение опытных профессиональных консультантов, что позволит тактически грамотно использовать механизмы оспаривания неблагоприятных выводов экспертизы или построения правовой позиции для возможности назначения экспертизы на судебной стадии обжалования решения налогового органа. Грамотная правовая позиция, выстроенная при помощи профессионалов, позволяет определить необходимость обжалования выводов экспертизы либо назначения экспертизы на определенном этапе спора, а в ряде случаев – воздержаться от обжалования процедурных моментов, связанных с экспертизой на досудебной стадии, и использовать имеющиеся аргументы при переходе в судебный процесс.

    Подчеркнем еще раз: «налоговая» экспертиза не равнозначна судебной, ее результаты необходимо обжаловать.

    www.garant.ru

    Налоговый контроль. Экспертиза.

    В последние годы налоговые органы все чаще при проведении налоговых проверок обращаются к помощи экспертов. В связи с этим, проблема соблюдения прав и законных интересов представителей бизнеса при проведении экспертиз становится все более актуальной.

    Для защиты своих прав налогоплательщик должен знать хотя бы общие правила назначения и проведения экспертиз. Это поможет или облегчить признание решение налоговой незаконным в суде или отменить это решение еще в досудебном порядке.

    Итак, в соответствии с п. 1 ст. 95 НК РФ экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

    Это довольно широкое понятие, поэтому виды назначаемых экспертиз могут быть самыми разнообразными. Чаще всего встречаются почерковедческие (факт исполнения рукописного текста конкретным лицом и др.) и технико-криминалистические (установление времени исполнения рукописной записи, установление факта изменения реквизитов документов и т.д.). Кроме того, встречаются оценочные, строительные и прочие виды экспертиз.

    О назначении экспертизы налоговым органом выносится постановление по установленной форме (Приложение №9 к Приказу ФНС России от 23.07.2012 года N ММ-3-06/338@ «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах»).

    Налоговый инспектор обязан ознакомить налогоплательщика с данным постановлением. При этом налогоплательщик при ознакомлении с постановлением должен обратить внимание на следующее:

    1. Наименование экспертного учреждения и ФИО эксперта, которому поручается проведение экспертизы. Они должны быть конкретно поименованы в постановлении и не могут быть в дальнейшем заменены без оформления нового постановления о назначении экспертизы.

    2. Вопросы, поставленные перед экспертом, не должны выходить за пределы его полномочий. Встречаются случаи, когда, к примеру, эксперту-оценщику могут быть заданы вопросы за пределами его компетенции (не связанные непосредственно с оценкой).

    3. Вопросы эксперту не могут носить правового характера (например, имело ли место налоговое правонарушение), а также не допускаются вопросы правильности ведения бухгалтерского учета и правильности исчисления налогов и сборов (эти знания входят в компетенцию самих налоговых органов).

    4. Перечень передаваемых эксперту документов должен быть конкретно поименован в постановлении, а также должен быть достаточным для ответа на задаваемые вопросы.

    Нарушение какого-либо из этих правил впоследствии может привести к тому, что результаты экспертизы будут признаны судом ненадлежащими доказательствами.

    Также налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику ряд прав при проведении экспертизы:

    1) заявить отвод эксперту;

    2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;

    3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

    4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту;

    5) знакомиться с заключением эксперта.

    Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы.

    Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

    Как видно, налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику большой выбор инструментов для защиты своих прав при проведении налоговыми органами экспертизы. Самое главное – вовремя воспользоваться этими правами: возражать против проведения экспертиз, назначения конкретных экспертов, предлагать свои кандидатуры экспертов и предлагать свои вопросы и т.д.

    Необходимо отметить, что не всегда следует сообщать налоговым инспекторам об их ошибках и нарушениях при проведении экспертизы, некоторые из них можно использовать в дальнейшем в суде. Поэтому каждый случай требует индивидуального подхода.

    xn--80apmfln.xn--p1ai

    Сбор налоговыми органами доказательств, экспертиза

    Понятие налоговой экспертизы было закреплено в ст. 95 части первой НК РФ, действующей с 01.01.1999. Однако и в настоящее время оно остается малоизученным, вызывая массу вопросов при проведении контрольных мероприятий как у налоговых инспекторов, так и у проверяемых ими организаций и предпринимателей. В частности, первые хотели бы ясно представлять, какие возможности дает им экспертиза и как правильно запустить ее процедуру, вторые — обеспечить соблюдение своих прав в ходе экспертизы.

    Налоговая экспертиза — мероприятие (способ) налогового контроля, с помощью которого проверяющий может получить ответы на вопросы, возникшие у него в ходе проведения проверки организации или предпринимателя. Допустим, инспектор может плохо ориентироваться в какой-либо области — в науке, технике или в искусстве, но должен проанализировать, насколько технологическая цепочка на проверяемом предприятии соответствует принятым в отрасли нормам.
    Сфера возможного применения налоговой экспертизы достаточно широка. С ее помощью проверяющие могут установить, например, соответствие подписи, выполненной на документе, образцу подписи должностного лица, которое было вправе ее поставить. Также для определения возможности применения положений ст. 40 НК РФ можно сделать рыночную оценку имущества с целью сравнения ее с ценой, которую установила на него проверяемая организация . Кроме этого, с помощью технической экспертизы могут быть восстановлены удаленные компьютерные файлы, свидетельствующие о ведении двойной бухгалтерии .
    К сожалению, формулировки НК РФ недостаточно четко определяют, в каких конкретных случаях инспекторы вправе назначить организации налоговую экспертизу. Следующие положения ст. 95 Кодекса содержат неясности:
    — п. 1, который устанавливает, что при осуществлении мероприятий по налоговому контролю, в том числе в ходе выездных налоговых проверок организаций и предпринимателей, инспекторы вправе привлечь эксперта в нужной им области на договорной основе;
    — п. 3, указывающий, что экспертиза должна быть назначена постановлением должностного лица инспекции, осуществляющей выездную налоговую проверку.
    Таким образом, можно поставить под сомнение законность экспертизы, которую инспекторы назначают не в рамках проведения выездной налоговой проверки. Представляется, что данная неясность законодательства может быть использована проверяемой фирмой или коммерсантом для утверждения о недействительности акта по результатам камеральной проверки, в ходе которой проведена налоговая экспертиза. При этом проверяемой компании можно сослаться на следующие нормы законодательства:
    — п. 7 ст. 3 и п. 6 ст. 108 НК РФ, из которых следует, что все противоречия и неясности налогового законодательства должны толковаться в пользу налогоплательщика;
    — п. 3 ст. 95 НК РФ, который нужно рассматривать как специальную по отношению к п. 1 норму. Эта специальная норма конкретизирует общий порядок назначения экспертизы, уточняет моменты, которые не отражены в п. 1 ст. 95. Следовательно, определяющим является именно содержащееся в п. 3 ст. 95 Кодекса правило о возможности назначения экспертизы исключительно в рамках выездной налоговой проверки.
    Оговоримся, что судебная практика по данному вопросу к настоящему времени, к сожалению, не сформировалась.
    Есть и еще одно обстоятельство, которое если напрямую и не ставит под сомнение законность экспертизы в рамках камеральной проверки, все же заставляет задуматься о действительной воле законодателя. Была ли эта воля направлена на закрепление возможности проведения экспертизы в ходе камеральных проверок в порядке, установленном нормами ст. 88 НК РФ?
    Статья 89 Кодекса, посвященная выездным налоговым проверкам, оговаривает возможность их приостановления на время проведения экспертизы (пп. 3 п. 9 ст. 89 НК РФ). При этом общий срок «замораживания» проверки может составлять до 6 месяцев.
    В то же время ст. 88 Кодекса не предусматривает возможности приостановления камеральных проверок. То есть если инспекция решит прибегнуть к помощи сторонних специалистов в ходе камеральной проверки, у нее заведомо будет гораздо меньше времени, чтобы провести экспертизу, по сравнению с выездной проверкой.
    К тому же, если предположить, что камеральная проверка может быть приостановлена, будет утрачена сама суть этого способа контроля, которая заключается именно в оперативном анализе представляемых налогоплательщиком документов. Потенциальное же увеличение сроков камеральной проверки — первый «звоночек» о том, что инспекторы подменяют ею выездной контроль. Разумеется, такие их действия будут неправомерными.
    На взгляд автора, законодателю необходимо устранить упомянутые неточности в Кодексе, чтобы избежать превратного толкования и применения его норм на практике. Ведь неясности законодательства ставят в неопределенное положение как налогоплательщиков, так и проверяющих.
    Формулировки НК РФ позволяют контролерам самостоятельно определять, требуется ли им привлекать эксперта. Заметим, что это не обязанность, а право налогового органа. Ведь в п. 1 ст. 95 НК РФ сказано, что эксперт может быть привлечен на договорной основе. Следовательно, возникает вопрос о возможных последствиях его непривлечения, а также о действиях проверяемой организации в случае, если она хотела бы получить экспертную оценку своей деятельности.
    Судебная практика свидетельствует о том, что в ситуациях, когда налоговая инспекция пытается самостоятельно делать выводы по вопросам, требующим специальных познаний в определенных ст. 95 НК РФ областях, принимаемые на основе указанных выводов решения не могут считаться законными и подлежат отмене . Например, вывод о том, что подписи на документе выполнены не тем человеком, который уполномочен их проставлять, инспекторы сделают на основе простого визуального анализа подписей, но такой анализ не сможет однозначно доказывать недействительность последних.
    На взгляд автора, если налогоплательщик при получении акта проверки посчитает, что инспекция нарушила установленный НК РФ порядок и не привлекла эксперта в нужной области, указывать на данное обстоятельство в виде возражений по акту и направлять последние для рассмотрения с материалами проверки в порядке ст. 101 НК РФ будет нецелесообразно.
    Последствием таких действий, вероятнее всего, станет решение руководителя налоговой инспекции о проведении дополнительных контрольных мероприятий (п. 6 ст. 101 НК РФ). В рамках данных мероприятий и будет осуществлена налоговая экспертиза (абз. 3 п. 6 ст. 101 НК РФ), т.е. налогоплательщик своими собственными действиями предоставит налоговой инспекции возможность исправить ошибки, на которые он указал в возражениях по акту, и вынести решение не в его пользу.
    Если же заявить об отсутствии экспертного заключения в ходе судебного обжалования решения налоговой инспекции, вынесенного по результатам проверки, упомянутое обстоятельство может послужить серьезным основанием для судей объявить решение контролеров недействительным.
    Необходимо обратить внимание и на то, что в основу решения налогового органа может быть положен только результат экспертизы, назначенной и проведенной в порядке, определенном в ст. 95 НК РФ. То есть экспертиза должна быть назначена именно постановлением должностного лица инспекции (п. 3 ст. 95) и проведена в ходе налогового контроля, а не за его рамками. Основанием для такого утверждения являются положения абз. 2 п. 1 ст. 82 НК РФ, согласно которым налоговый контроль проводится должностными лицами инспекций в пределах их компетенции в виде налоговых проверок, а также в других формах, предусмотренных Кодексом. Использование дополнительных способов осуществления налогового контроля недопустимо.
    В судебной практике встречаются случаи, когда налоговую экспертизу подменяют экспертизой, проведенной при расследовании уголовного дела, либо когда экспертное заключение было составлено не в ходе проведенной проверки. В описанных случаях суды признают решения налоговых инспекций недействительными . Обосновать свои претензии к проверяющим можно следующим образом. Как упоминалось выше, возможность привлечь эксперта — право налоговой инспекции. Однако реализация прав налоговых органов входит в обязанности их должностных лиц (ст. 33 НК РФ).
    Подтверждением того, что налоговая экспертиза была осуществлена именно в ходе определенной проверки, будет являться соответствующий акт, который обязательно должен содержать сведения о проведенных контрольных мероприятиях (форма такого акта утверждена Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@). Если данный документ не содержит сведений об экспертизе, шансы компании на победу в суде довольно велики.
    Пункт 3 ст. 95 НК РФ содержит достаточно четкие требования к порядку назначения экспертизы. Постановление должностного лица налоговой инспекции о ее назначении помимо общих сведений об эксперте обязательно должно содержать вопросы, поставленные перед экспертом, и перечень материалов, которые предоставлены в его распоряжение.
    Однако после начала экспертизы проводящий ее эксперт не связан ни поставленными перед ним вопросами, ни предоставленными документами. Так, согласно п. 8 ст. 95 НК РФ, если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были заданы вопросы, он вправе включить соответствующие выводы в свое заключение. Представляется, что в этом случае эксперт должен объяснить, каким образом сделанные им выводы соотносятся с проводимым исследованием.
    Кроме этого, эксперт имеет право знакомиться с документами по проверке, а также ходатайствовать о предоставлении ему дополнительных материалов. Такое ходатайство должно быть адресовано непосредственно проводящей проверку налоговой инспекции, но ни в коем случае не проверяемому ей налогоплательщику. В противном случае экспертное заключение, сделанное на основании документов, полученных экспертом напрямую от проверяемой организации, может быть не принято налоговой инспекцией к сведению. Дело в том, что такую экспертизу невозможно будет отнести к мероприятиям налогового контроля. Ведь последний должен осуществляться в строгом соответствии с порядком, предусмотренном НК РФ.
    Компания — субъект проверки не имеет права самостоятельно требовать назначения экспертизы в ходе проводимых в отношении нее контрольных мероприятий. Налоговая экспертиза в понимании, которым ее наделяет НК РФ, не является аналогом экспертизы, проводимой в ходе судебного разбирательства в порядке, предусмотренном АПК РФ либо ГПК РФ, с предоставлением сторонам равных прав ходатайствовать о ее назначении.
    В этом смысле она гораздо ближе к экспертизе, назначаемой уполномоченными лицами в рамках расследования уголовных дел. Именно на налоговом органе лежит обязанность сбора доказательств возможной незаконности деятельности организации или недостоверности представленных ею сведений и документов. Назначение налоговой экспертизы по ходатайству налогоплательщика означало бы отступление от принципа презумпции добросовестности последнего, поскольку организация в таком случае фактически вынуждена была бы заниматься сбором доказательств своей невиновности и поэтому просто была бы обязана всякий раз требовать проведения всесторонней экспертизы своей деятельности или документов.
    Тем не менее проверяемые обладают набором прав, которые должны учитываться инспекцией при назначении и производстве экспертизы.
    Во-первых, это право заявить отвод эксперту. Налоговый кодекс не содержит перечень оснований, по которым такой отвод может быть заявлен. Представляется, что в любом случае можно апеллировать к основаниям для отвода, предусмотренным процессуальным законодательством РФ, на которые ссылается и Федеральный закон от 31.05.2001 N 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации».
    В частности, пп. 4 — 7 п. 1 ст. 21 АПК РФ содержат следующие основания для отвода эксперта:
    — назначенный эксперт является родственником лица, участвующего в деле, или его представителя;
    — эксперт лично прямо или косвенно заинтересован в исходе дела либо имеются другие обстоятельства, которые вызывают сомнения в его беспристрастности и объективности;
    — он находится или ранее находился в служебной или другой зависимости от лица, участвующего в деле, либо его представителя;
    — эксперт публично делал заявления или давал оценку по существу дела.
    Также по аналогии можно сделать вывод, что удовлетворять заявление об отводе должен тот же сотрудник инспекции, который назначил эксперта, а не исключительно руководитель налогового органа.
    Следующее право, которое предоставлено налогоплательщику, — просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц. В п. 7 ст. 95 НК РФ это право указано следующим после права заявлять отвод. По смыслу ст. 95 оно может быть реализовано только тогда, когда в отношении эксперта, назначенного налоговой инспекцией, отвод был заявлен и удовлетворен. Дело в том, что постановление должностного лица инспекции о назначении экспертизы с указанием конкретного эксперта предоставляется проверяемой организации для ознакомления только после его вынесения. То есть о намерении назначить экспертизу проверяемое лицо заблаговременно не извещают. Следовательно, предварительно повлиять на выбор эксперта оно не может (форма Постановления о назначении экспертизы утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@, Приложение N 9).
    При ознакомлении с Постановлением о назначении экспертизы (что фиксируется в Протоколе об ознакомлении проверяемого лица с Постановлением о назначении экспертизы и о разъяснении его прав, утвержденном вышеуказанным Приказом ФНС России, Приложение N 10) проверяемым лицом может быть реализовано еще одно право — представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта. Такие вопросы могут быть указаны непосредственно в протоколе об ознакомлении, однако неуказание их в момент ознакомления с постановлением о назначении экспертизы не препятствует последующей постановке этих вопросов.
    Согласно абз. 1 п. 7 и п. 9 ст. 95 НК РФ налогоплательщик обладает упомянутым правом как при назначении и производстве экспертизы, так и после того, как эксперт вынес свое заключение либо сообщил о невозможности проведения экспертизы.
    Права налогоплательщика соотносятся с обязанностью налоговой инспекции ознакомить его с заключением эксперта либо с сообщением о невозможности провести экспертизу (например, при недостаточности представленных документов, отсутствии у эксперта необходимого объема специальных знаний). Сроков для такого ознакомления НК РФ не устанавливает, и на практике может возникнуть ситуация, когда экспертное заключение будет представлено проверяемому только одновременно со справкой о проведенной проверке либо с актом по ее результатам.
    Подобные действия проверяющих являются недопустимыми, поскольку в этом случае ограничивается право проверяемой организации задавать дополнительные вопросы эксперту, а также право ходатайствовать о проведении дополнительной или повторной экспертизы, предусмотренные п. 9 ст. 95 Кодекса. В этом случае налогоплательщик может заявить о необходимости проведения повторной или дополнительной экспертизы и одновременно подать возражения по акту проверки. Отказ в проведении дополнительной экспертизы может быть обжалован в суд в порядке, который предусмотрен для обжалования ненормативных решений государственных органов и их должностных лиц.
    Однако, как и в случае, когда экспертиза вообще не была проведена, в зависимости от обстоятельств конкретного дела может оказаться более целесообразным указать на отсутствие должной экспертизы только в суде.
    По мнению автора, обжаловать в судебном порядке собственно экспертное заключение не представляется возможным по следующим причинам:
    — ст. 95 НК РФ не включает в перечень прав, предоставляемых проверяемому лицу, право обжаловать заключение эксперта;
    — невозможно обжаловать экспертное заключение и по основаниям, предусмотренным ст. 198 АПК РФ. Во-первых, экспертное заключение не является ненормативным актом, не возлагает на налогоплательщика никаких прав и обязанностей и не препятствует свободному осуществлению им предпринимательской деятельности. А во-вторых, эксперт в понимании ст. 198 АПК РФ не относится к числу лиц, чьи акты или действия могут быть обжалованы.
    Налогоплательщик, не согласный с выводами, сделанными экспертом, имеет возможность заявить свои доводы и возражения непосредственно в процессе обжалования акта, в основе которого будет лежать такое экспертное заключение.
    Кроме этого, проверяемая организация также имеет право заявить о необходимости проведения новой экспертизы в ходе судебного разбирательства. Такая экспертиза не будет считаться дополнительной или повторной, поскольку экспертиза, назначаемая судом, — самостоятельный вид доказательств (п. 2 ст. 64 АПК РФ), которые будут оцениваться им наряду с заключением налоговой экспертизы. Однако заявителю необходимо будет обосновать причины, по которым он не согласен с заключением, составленным по результатам налоговой экспертизы.
    Ни налогоплательщик, ни суд при назначении судебной экспертизы не будут связаны вопросами, которые налоговая инспекция поставила перед экспертом в порядке, предусмотренном ст. 95 НК РФ. Перечень таких вопросов может быть как расширен, так и изменен, если это позволит получить более четкую характеристику спорной ситуации, требующей разъяснения эксперта.
    В случае противоречия между экспертным заключением, вынесенным в рамках мероприятий налогового контроля, и заключением, полученным в ходе судебного разбирательства, ни один из этих документов не будет иметь для суда решающего значения. Суд будет оценивать такие доказательства по своему внутреннему убеждению наряду с другими доказательствами, имеющимися в деле (п. п. 4, 5 ст. 71 АПК РФ). Единственная разница между данными доказательствами — в их статусе. Так, заключение налоговой экспертизы будет рассматриваться как письменное доказательство законности принятого налоговым органом решения. А заключение, составленное на основании определения суда о назначении экспертизы, будет носить характер экспертного заключения в понимании ст. 64 АПК РФ.

    kuzin-partners.ru

    Это интересно:

    • Налог займ беспроцентный Налоговые последствия беспроцентных займов На правах рекламы Информация о компании КСК ГРУПП КСК групп ведет свою историю с 1994 года. С момента основания и по сегодняшний день компания входит в число лидеров рынка консультационных услуг в области аудита, налогов, права, […]
    • Заместителю прокурора области старшему советнику юстиции Хамошин Андрей Николаевич Первый заместитель прокурора Орловской области Родился в 1973 году в Краснозоренском районе Орловской области. В 2000 году окончил Воронежский государственный университет, юриспруденция 1990 – помощник комбайнера, Краснозоренский район, […]
    • Пугачёв сергей викторович суд Пугачев Сергей Пугачёв Сергей Викторович (родился 4 февраля 1963 года, Кострома, РСФСР, СССР) — российский предприниматель, бывший владелец Межпромбанка, общественный деятель, политик. Доктор технических наук, действительный член Российской инженерной академии, […]
    • Наследство ванги Юная наследница Ванги предупредила об экологической катастрофе на Земле В октябре 1994 года в Болгарии великая Ванга открыла храм Святой Петки. Эта стройка была делом всей ее жизни. Вечером того же Ванга призналась, что она окончила свою миссию на земле и ей пора. Ванга […]
    • Правила приёма бандеролей Требования к содержимому и упаковке отправлений Выбор упаковки Бумаги, печатные издания, небольшие вещи весом до 3 кг можно упаковать в конверт, пластиковый пакет или плотную бумагу, перевязав или заклеив обертку. Тяжелые и крупные вещи нужно отправлять в коробке, мешке […]
    • Заявление о приеме по совместительству Заявление на работу по совместительству При выполнении трудовых обязанностей вне рабочего времени работодатель может попросить работника составить заявление на работу по совместительству. Аналогичный документ составляется и в том случае, когда работник устраивается к […]
    • Как и где оплатить госпошлину за паспорт Как оплатить госпошлину за паспорт При оформлении и выдаче важных документов, включая паспорт, миграционной службой РФ обязательно взимается государственная пошлина. Госпошлина за паспорт оплачивается в 14 лет при первом получении, в 20 и 45 лет и составляет равен 300 р. […]
    • Штрафы ростехнадзора по лифтам Штрафы в сфере промышленной безопасности Анализ административной практики Ростехнадзора за апрель-июль 2015 года показывает, что все чаще результатом плановых и внеплановых проверок становится наложение штрафов на организации, эксплуатирующие ОПО. Как правило, инспекторы […]